Hülya Sucu Duyan
Yeminli Mali Müşavir
OSB Uygulama Yönetmeliğinin, Arsa Tahsisinin İadesi veya İptali” başlıklı 62’nci maddesinin (3) numaralı fıkrası uyarınca, OSB’ler tarafından tahsis işlemi iptal edildiğinde, katılımcıdan alınan tahsis bedelinin iadesi, 213 sayılı VUK’nu uyarınca belirlenen yeniden değerleme oranı kullanılarak güncellenmektedir. Bu güncelleme sonucu ortaya çıkan fark tutarın hem VUK’nu hem de KDV’nu yönünden nasıl ele alınacağı merak konusu olmuştur.
I. Vergi Usul Kanunu (VUK) yönünden belge düzeni
Özelge, VUK kapsamında kayıtların tevsik edilmesi zorunluluğuna dikkat çekmektedir.
VUK’nun 227’inci maddesiyle bu Kanuna göre tutulan ve üçüncü şahıslarla olan iş ve işlemlere ait olan kayıtların tevsikinin mecburi olduğu, söz konusu kayıtların Kanunun 229 uncu ve müteakip maddelerinde yer alan veya Bakanlığın yetkisiyle kullanılma zorunluluğu getirilen belgelerle tevsik edilmesi gerektiği hükmü yer alır. Aynı kanunun229 uncu maddesinde faturayı tanımlayarak; satılan emtia veya yapılan iş karşılığında müşterinin borçlandığı meblağı göstermek üzere emtiayı satan veya işi yapan tüccar tarafından müşteriye verilen ticari vesikadır, denilmektedir. Fatura düzenlenme süresi de 231 inci maddesinin birinci fıkrasının (5) numaralı bendinde, malın teslimi veya hizmetin yapıldığı tarihten itibaren azami yedi gün içinde düzenleneceği, bu süreler içerisinde düzenlenmeyen faturalar hiç düzenlenmemiş sayılacağı, hükmü düzenlenmiştir. 232’nci maddesinin birinci fıkrasında da,sattıkları emtia veya yaptıkları işler için fatura vermek ve bunlar da fatura istemek ve almak mecburiyetinde olanlar sayılmıştır.
Bu düzenlemeler doğrultusunda; KDV mükellefiyeti bulunan OSB’lerin 213 sayılı Kanun kapsamında tutulan kayıtların, mezkûr Kanunun 229 uncu ve müteakip maddelerinde yer alan veya Bakanlığın yetkisiyle kullanılma zorunluluğu getirilen belgelerle tevsik edilmesi icap etmektedir. Dolayısıyla, katılımcılara yapılan arsa tahsisinin iptali nedeniyle, daha önce tahsil edilen bedelin mezkûr Kanunun 232 nci maddesi gereğince işlemlerine ilişkin fatura düzenleme zorunluluğu bulunan katılımcılara iadesinde, iade edilecek tutarın OSB Uygulama Yönetmeliğinin (62/3) maddesi gereğince güncellenmesi neticesinde ortaya çıkan fark tutarın iadesine ilişkin kayıtların, katılımcı mükellef tarafından genel hükümler çerçevesinde OSB’ye düzenlenecek fatura ile tevsik edilmesi gerekmektedir.
II. Katma Değer Vergisi (KDV) Kanunu açısından oran
Özelge, KDV’nun özellikle istisnalar ve matrahta değişiklik hükümleri çerçevesinde konuyu değerlendirmiştir.
KDV’nun 1/1 maddesinde, ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde Türkiye’de yapılan teslim ve hizmetlerin KDV ye tabi olduğu, 17/4-k maddesinde, organize sanayi bölgeleri ile küçük sanayi sitelerinin kurulması amacıyla oluşturulan iktisadi işletmelerin arsa ve işyeri teslimlerinin KDV den istisna olduğu, 35 inci maddesinde, malların iade edilmesi, işlemin gerçekleşmemesi, işlemden vazgeçilmesi veya sair sebeplerle matrahta değişiklik vuku bulduğu hallerde, vergiye tabi işlemleri yapmış olan mükellef bunlar için borçlandığı vergiyi; bu işlemlere muhatap olan mükellef ise indirme hakkı bulunan vergiyi değişikliğin mahiyetine uygun şekilde ve değişikliğin vuku bulduğu dönem içinde düzelteceği, şu kadar ki, iade olunan malların fiilen işletmeye girmiş olması ve bu girişin defter kayıtları ile beyannamede gösterilmesinin şart olduğu hüküm altına alınmıştır.
KDV Genel Uygulama Tebliğinin B/1.2.3. Malların İade Edilmesi, İşlemin Gerçekleşmemesi veya İşlemden Vazgeçilmesi başlıklı bölümünde de, matrahta değişikliğin vuku bulduğu tarihte işlemin tabi olduğu KDV oranının değişmiş olması halinde düzeltme işleminin, ilk teslim veya hizmetin yapıldığı tarihte bu işlemler için geçerli olan KDV oranı esas alınmak suretiyle yapılması gerektiği belirtilmiş, aynı Tebliğin “Organize Sanayi Bölgeleri ve Küçük Sanayi Sitelerine Tanınan İstisna” başlıklı (II/F-4.23.) bölümünde ise, “3065 sayılı Kanunun (17/4-k) maddesine göre; organize sanayi bölgeleri ile küçük sanayi sitelerinin kurulması amacıyla oluşturulan iktisadi işletmelerin arsa ve işyeri teslimleri KDV’den istisnadır, açıklamaları yer almaktadır.
Bu düzenlemeler doğrultusunda, katılımcılara 3065 sayılı Kanunun (17/4-k) maddesi kapsamında yapılacak arsa tahsislerine ilişkin olarak düzenlenen sözleşmelere istinaden katılımcılardan alınan avansın, işlemin gerçekleşmemesi nedeniyle yeniden değerleme oranı uygulanmak suretiyle iade edilmesi işlemi, yeni bir teslim olmayıp, işlemin mahiyetine uygun bir düzeltme sayılacağından, bahse konu iade işlemi sırasında KDV hesaplanması gerekmemektedir.
III. OSB’lerin arsa tahsis bedellerinin yeniden değerleme esasına göre maliyetlendirilmesi
Aktifte kayıtlı maddi duran varlıkların yeniden değerlemesi sonucunda oluşan değer artışları, bilindiği üzere 522 – Maddi Duran Varlıklar Değer Artışları Hesabı aracılığıyla muhasebeleştirilmektedir. Arsa tahsis bedelleri ise yalnızca arsa maliyetini değil; yapılmış veya yapılacak altyapı yatırımları ile diğer ilgili giderleri de kapsamaktadır. Bu nedenle katılımcılardan tahsil edilen arsa tahsis bedelleri geçici ve tahmini nitelikte olup, kesin arsa bedelleri, tüm altyapı yatırımlarının tamamlanması sonrasında ortaya çıkmaktadır.
Kesin arsa bedelinin belirlenmesi amacıyla; arazilerin temin edildiği, altyapı yatırımlarının gerçekleştiği ve diğer harcamaların yapıldığı tarihler esas alınarak yapılacak yeniden değerlemelerde ortaya çıkan tutarlardan, 250 – Araziler hesabının alt kırılımı olan 250.02 Tahsis Edilen Arsaların Yeniden Değerleme Tutarları hesabında yer alan değer düşülerek toplam arsa maliyeti tespit edilir. Elde edilen bu toplam maliyetin, OSB’deki sanayi parsellerine bölünmesi suretiyle metrekare başına kesin parsel birim maliyeti belirlenmiş olur. Bu yöntem, Sanayi ve Ticaret Bakanlığı tarafından yayımlanan Denetim Rehberi’nde de açıkça ifade edilmektedir.
IV. Sonuç
Bu özelge, OSB’ler için kritik bir uygulamayı netleştirmiştir; Arsa tahsisinin iptali durumunda katılımcıya yapılan iade ödemesi (yeniden değerleme fark dahil), KDV’den istisna tutulmaya devam edilmeli, ancak bu iadenin muhasebe kayıtlarına alınması için katılımcı firma tarafından VUK hükümlerine uygun bir fatura düzenlenmesi zorunludur.
Kaynak: Sanayi Gazetesi